Altersvorsorge f¨¹r Gesellschafter-Gesch?ftsf¨¹hrer einer GmbH- Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto ¨C kein Einschalten einer Versicherung- Kostenersparnis

Beherrschende Gesellschafter-Gesch?ftsf¨¹hrer einer GmbH (im folgenden GGF) sind von der Rentenversicherungspflicht befreit. Sie m¨¹ssen f¨¹r ihr Alter selbst vorsorgen. Im Folgenden soll aufgezeigt werden, wie ein GGF ¨¹ber ein Versorgungskonto ohne Einschalten einer teuren Versicherung eine kosteng¨¹nstige Altersversorgung aufbauen kann.

1. Wer ist beherrschender Gesellschafter-Gesch?ftsf¨¹hrer?

Ein GGF ist eine nat¨¹rliche Person, die in der GmbH eine beherrschende Gesellschafterstellung innehat. Diese ist dann gegeben, wenn mehr als 50 % des Kapitals gehalten werden.

2. Darf eine GmbH einem GGF eine betriebliche Altersversorgung zusagen?

Ja, eine GmbH darf einem GGF eine betriebliche Altersversorgung steuerunsch?dlich zusagen, sofern sie angemessen ist. Ma?stab ist ein Fremdgesch?ftsf¨¹hrervergleich. Es wird gefragt, ob ein Fremdgesch?ftsf¨¹hrer eine solche Versorgung auch h?tte erhalten k?nnen.Nach der Rechtsprechung des BFH und den Vorgaben der Finanzverwaltung muss eine Versorgungszusage an einen GGF die folgenden Voraussetzungen erf¨¹llen, um steuerlich anerkannt zu werden: Rechtsanspruch, Gesellschafterbeschluss, Befreiung vom Selbskontrahierungsverbot, Finanzierbarkeit, Schriftform der Zusage, keine ?berversorgung, Wartezeit 3-5 Jahre, Mindestzusagedauer 10 Jahre, fr¨¹hestes Versorgungsalter 67 Jahre.

3.  Was kann ein GGF unternehmen, wenn er die pers?nlichen Voraussetzungen f¨¹r eine betriebliche Altersversorgung nicht oder nicht mehr erf¨¹llt?

Da ein GGF von der Rentenversicherungspflicht befreit ist, spart die GmbH den Arbeitgeberbeitrag zur GRV in H?he von aktuell 9,3 % des Bruttogehalts bis zur jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze. Sofern der j?hrliche Beitrag nicht h?her ist als 9,3 %, ist die Pensionszusage nach hier vertretener Meinung immer angemessen, denn f¨¹r einen rentenversicherungspflichtigen Fremdgesch?ftsf¨¹hrer h?tte die GmbH ja diese Beitr?ge an die GRV abf¨¹hren m¨¹ssen.

Beispiel: Ein GGF verdient im Jahre 2024 60 000,00 €. Ein Jahresbeitrag von 9,3 % von 60 000 € = 5580 € ist stets angemessen.

Tipp: Lassen Sie genau pr¨¹fen, ob bei Ihnen die individuellen Voraussetzungen f¨¹r eine steuerlich anerkannte Versorgungszusage vorliegen!

4. Welche Durchf¨¹hrungswege einer betrieblichen Altersversorgung gibt es in der Praxis f¨¹r GGF?

Grunds?tzlich kommen alle 5 Durchf¨¹hrungswege einer betrieblichen Altersversorgung f¨¹r einen GGF in Frage. In der Praxis haben sich aber die r¨¹ckgedeckte Unterst¨¹tzungskasse und die Pensionszusage mit oder ohne R¨¹ckdeckung durchgesetzt.

5. Was ist eine r¨¹ckgedeckte Unterst¨¹tzungskasse?

Die GmbH schlie?t mit einer Gruppenunterst¨¹tzungskasse, die von einer Versicherung vorgehalten wird, einen Altersvorsorgevertrag ab.  Die Unterst¨¹tzungskasse schlie?t wiederum mit der Versicherung eine R¨¹ckdeckungsversicherung ab. Die betriebliche Altersversorgung wird ¨¹ber Beitr?ge der GmbH an die Unterst¨¹tzungskasse finanziert. Die Unterst¨¹tzungskasse leitet die Beitr?ge an die Versicherung weiter. Die r¨¹ckgedeckte Unterst¨¹tzungskasse hat keine Bilanzauswirkung.

6. Welche Nachteile hat eine r¨¹ckgedeckte Unterst¨¹tzungskasse?

Die Beitr?ge sind durch die GmbH als Betriebsausgaben steuerlich nur absetzbar, sofern sie gleich hoch sind oder steigen (¡ì 4 d Abs. 1 Nr. 1 c Satz 2 EStG), Ein Absenken der Beitr?ge ist nurm?glich, wenn die GmbH daf¨¹r sachliche Gr¨¹nde hat, zB aufgrund einer Verschlechterung der wirtschaftlichen Lage[1]. Schwankende Beitr?ge sind stets steuersch?dlich.

Die R¨¹ckdeckung ¨¹ber eine Versicherung ist teuer und mindert die Rendite. Selbst bei einem sehr g¨¹nstigen Anbieter ist mit einer Kostenquote von 1%pro Jahr zu rechnen: Bitte lesen Sie den Punkt 9: Wie teuer sind Versicherungen?

7. Was ist eine r¨¹ckgedeckte Pensionszusage?

Bei einer r¨¹ckgedecktenPensionszusage verspricht die GmbH dem GGF unmittelbar eine betriebliche Altersversorgung, zB eine Einmalzahlung in H?he von 100 000 € oder eine monatliche Rente zB in H?he von 1000 € bei Erreichen der Altersgrenze.  Die GmbH schlie?tzu diesem Zwecke mit einem Versicherer eine R¨¹ckdeckungsversicherung ab. Es m¨¹ssen hierf¨¹r R¨¹ckstellungen sowohl in der Steuerbilanz als in der Handelsbilanz gebildet werden. Die Beitragszahlungen und die Zuf¨¹hrung zu den R¨¹ckstellungen sind gewinnmindernde Betriebsausgaben. Die R¨¹ckdeckungsversicherung wird mit ihrem Aktivwert gewinnerh?hend erfasst.

8. Welche Nachteile hat eine r¨¹ckgedeckte Direktzusage?

Da die R¨¹ckdeckung bei einer Pensionszusage auf dem gleichen Versicherungsprodukt wie bei einer Unterst¨¹tzungskasse basiert, ist auch hier eine Kostenquote von mindestens 1 % pro Jahr anzusetzen. Bitte lesen Sie den Punkt 9: Wie teuer sind Versicherungen?

9. Wie teuer sind Versicherungen?

Eine Markt¨¹bersicht 2024 hat ergeben, dass Versicherer, die eine betriebliche Altersversorgung anbieten, mit einer Kostenquote von 1-1,5 % pro Jahr operieren. Die Kostenquote gibt an, um wieviel Prozent sich die maximal denkbare Wertentwicklung der Versicherung durch die abzuziehenden Kosten des Versicherers (Abschluss- und Vertriebskosten, sonstige Kosten) reduziert.

Beispiel: Eine GmbH schlie?t f¨¹r den GGF eine R¨¹ckdeckungsversicherung ab. Der Beitrag soll j?hrlich 10 000 €, der Zinssatz 3 % und die Kostenquote 1,25 % (=Mittelwert) betragen.

Man sieht: bei einer l?ngeren Laufzeit des Vertrages ist der Wertverlust enorm.

10. Ist eine R¨¹ckdeckungsversicherung bei einer betrieblichen Altersversorgung f¨¹r einen GGF gesetzlich vorgeschrieben?

Nein, es gibt keine Bestimmung, welche besagt, dass eine betriebliche Altersversorgung f¨¹r einen GGF ¨¹ber eine R¨¹ckdeckungsversicherung abgewickelt werden muss. Das ist eine Schutzbehauptung der Versicherungswirtschaft, die nat¨¹rlich Interesse daran hat, m?glichst viele teure R¨¹ckdeckungsversicherungen zu verkaufen.

11. Gibt es f¨¹r einen GGF eine kosteng¨¹nstigere Alternative einer betrieblichen Altersversorgung ohne R¨¹ckdeckungsversicherung?

Ja, die gibt es, zB eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskontoohne Einschalten einer Versicherung.

12. Was ist eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto?

Die GmbH erteilt dem GGF eine schriftliche Pensionszusage. In dieser Pensionszusage verpflichtet sich die GmbH, auf ein zu errichtendes VersorgungskontoBeitr?ge einzuzahlen. Das Kontoguthaben nebst Ertr?gen steht dem GGF bei Eintritt des Versorgungsfalles als betriebliche Altersversorgung zu. Eine R¨¹ckdeckungsversicherung ist nicht notwendig.

Tipp: Lassen Sie die Pensionszusage durch einen Fachmann ausarbeiten, um Fallstricke zu vermeiden!

13. Was ist ein Versorgungskonto?

Ein Versorgungskonto ist ein Gesch?ftskonto oder Sparkonto der GmbH bei einem Kreditinstitut. Anstelle eines Gesch?ftskontos kann es sich auch um ein Wertpapierdepot handeln.

14. Was ist die Rechtsgrundlage f¨¹r eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto?

Bei einer Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto handelt es sich um eine beitragsorientierte Leistungszusage im Sinne des ¡ì 1 Abs. 2 Nr. 1 BetrAVG, denn es werden Beitr?ge ¨¹ber das Versorgungskonto in eine Anwartschaft auf Alters-, Invalidit?ts- oder Hinterbliebenenversorgung umgewandelt.

15. Welche Einzahlungsvarianten auf das Versorgungskonto sind denkbar?

Als Einzahlungsvarianten sind Einmalzahlungen oder laufende Zahlungen denkbar. Im Gegensatz zu einer r¨¹ckgedeckten Unterst¨¹tzungskasse ist es bei einer Pensionszusage steuerlich auch zul?ssig, die Beitragszahlung auszusetzen, zu erh?hen oder wieder abzusenken. Die GmbH kann sich auch j?hrlich neu entscheiden, ob und in welcher H?he sie einen Beitrag auf das Versorgungskonto einzahlt.

Beispiel: Der GGF ist im Jahre 2024 57 Jahre alt. Die GmbH zahlt 2024 einmalig 100 000 € auf das Versorgungskonto ein. Die Verzinsung sei 3%. Das Kontoguthaben betr?gt im Alter 67 131 000 €, welches an den GGF ausgezahlt wird.

Beispiel: Der GGF ist im Jahre 2024 45 Jahre alt. Die GmbH verpflichtet sich, j?hrlich 10000 € auf ein Versorgungskonto einzuzahlen.  Die Verzinsung sei 3 %. Der GGF erh?lt aus dem Versorgungskonto im Alter 67 nach Abzug der Kapitalertragssteuer eine Summe von 302 089,41 €.

16. Wie sind die Einzahlungen auf das Versorgungskonto im Jahresabschluss zu behandeln?

Die GmbH muss f¨¹r ihre Versorgungsverpflichtung Pensionsr¨¹ckstellungen bilden (¡ì 249 Abs. 1 Satz 1 HGB). Die R¨¹ckstellungen sind aktuell mit einem Zinssatz von 1,89 % abzuzinsen (¡ì 253 Abs. 2 Satz 2 HGB). Die R¨¹ckstellungen sind zu passivieren, das jeweilige Kontoguthaben ist zu aktivieren. Die Differenz zwischen Kontoguthaben und R¨¹ckstellungen ist Eigenkapital. Die Zuf¨¹hrungen zu den R¨¹ckstellungen sind nicht identisch mit den Einzahlungsbetr?gen auf das Versorgungskonto, aber insgesamt ¨¹ber die gesamte Laufzeit genau so hoch wie das Kontoguthaben.

Beispiel: Pensionszusage, Laufzeit 5 Jahre, j?hrliche Einzahlung 10 000,00 €, Zinssatz Versorgungskonto 3 %; Zinssatz R¨¹ckstellungen 1,89 %. Alle Werte in €.

Die Jahresabschl¨¹sse 2024-2028 sehen wie folgt aus:

17. Gibt es eine M?glichkeit, die R¨¹ckstellungen aus dem Jahresabschluss auszulagern?

Ja, das ist gem?? ¡ì 246 Abs. 2 Satz 2, 1. Hs. HGB m?glich. Hierf¨¹r muss die GmbH lediglich das Versorgungskonto an den GGF verpf?nden (siehe unter 19). Dadurch wird ein eigenes Planverm?gen gebildet, das dem Zugriff der Gl?ubiger des Unternehmens entzogen ist. Es kommt zu einer Saldierung der Aktiva mit den Passiva und zu einer entsprechenden Bilanzverk¨¹rzung. Der Saldierungsvorgang ist nach ¡ì 285 Nr. 25 HGB im Anhang auszuweisen.

Beispiel HGB-Bilanz mit und ohne Auslagerung der Pensionsr¨¹ckstellungen

18. Wie sind die Einzahlungen auf das Versorgungskonto in der K?rperschaftssteuererkl?rung zu behandeln?

Das Versorgungskonto wird im Namen der GmbH gef¨¹hrt. Die Einzahlungen auf das Versorgungskonto sind lediglich eine Verm?gensumschichtung innerhalb der GmbH und sind keine Betriebsausgaben der GmbH.

Nach ¡ì 6a EStG kann die GmbH aber f¨¹r die Pensionsverpflichtung R¨¹ckstellungen bilden. Der Gesetzgeber schreibt f¨¹r eine Pensionsr¨¹ckstellung in der Steuerbilanz einen Zinssatz von 6 % vor. Die j?hrliche Zuf¨¹hrung zu den R¨¹ckstellungen ist eine gewinnmindernde Betriebsausgabe. Die Zinsgewinne auf dem Versorgungskonto sind gewinnerh?hende Betriebseinnahmen. Der Saldo zwischen Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben ist in der Regel negativ und verringert den zu versteuernder Gewinn der GmbH. Die gezahlte Kapitalertragssteuer wird von der K?rperschaftssteuer abgezogen.

Beispiel: Pensionszusage, Laufzeit 5 Jahre, j?hrliche Einzahlung 10 000,00 €, Zinssatz Versorgungskonto 3 %; Zinssatz R¨¹ckstellungen 6,00 %.

In der K?rperschaftssteuererkl?rung sind die Einzahlungen auf das Versorgungskonto und die Zinsgewinne wie folgt zu verbuchen: Alle Werte in €.

19. Wann wird das Kontoguthaben an den GGF ausgezahlt?

Das Kontoguthaben wird ausgezahlt, wenn der Versorgungsfall eingetreten ist. Als Versorgungsf?lle sind grunds?tzlich Alter, Invalidit?t oder Tod anerkannt.

Der GGF hat fr¨¹hestens mit Erreichen des 67. Lebensjahres Anspruch auf eine Altersleistung. Eine Altersleistung vor dem 67. Lebensjahr zu versprechen ist steuersch?dlich. Er hat Anspruch auf eine Invalidenleistung, wenn das Dienstverh?ltnis als GGF vor Erreichen 67. Lebensjahres endet, weil er den Beruf eines Gesch?ftsf¨¹hrers aus gesundheitlichen Gr¨¹nden nicht mehr aus¨¹ben kann. Der hinterlassene Ehegatte und die hinterlassenen Kinder, sofern f¨¹r sie noch eine Kindergeldberechtigung besteht (¡ì 32 Abs. 3 und 4 Satz 1 Nr. 1 bis 3 sowie Absatz 5 EStG) haben Anspruch auf eine Todesfallleistung, wenn das Dienstverh?ltnis durch Tod endet.

  19. Kann man das Versorgungskonto gegen Insolvenz der GmbH sch¨¹tzen?

Da GGF nicht als Arbeitnehmer oder arbeitnehmer?hnliche Personen im Sinne des ¡ì 17 Abs. 1 BetrAVG gelten, gibt es keine Insolvenzsicherungspflicht durch den Pensionssicherungsverein nach ¡ì¡ì 7 ff. BetrAVG. Es ist aber ein vertraglicher Insolvenzschutz m?glich, indem die GmbH das Versorgungskonto an den GGF bzw. im Falle seines Todes an seine Hinterbliebenen verpf?ndet und diese Verpf?ndung dem Kreditinstitut anzeigt. Die Rechtm??igkeit der Verpf?ndung ist nicht von der Genehmigung des Kreditinstituts abh?ngig. Der BGH hat ein Verpf?ndungsmodell h?chstrichterlich als vertragsrechtliches Mittel anerkannt (BGH DB 1997, 2113).

Tipp: Lassen Sie die Verpf?ndungsanzeige durch einen Fachmann ausarbeiten, um Fallstricke zu vermeiden!

F¨¹r die Verpf?ndung ist ein Gesellschafterbeschluss notwendig.

 Die Verpf?ndung hat auch den Vorteil, dass dann eine Auslagerung der Pensionsr¨¹ckstellungen und eine Bilanzverk¨¹rzung m?glich ist ( Siehe unter 17.) .

20. Kann durch eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto eine ?berschuldung der GmbH eintreten?

Nein. Obige Berechnungsbeispiele zeigen, dass die R¨¹ckstellungen nie h?her sein k?nnen als das Kontoguthaben und somit immer ausreichend Eigenkapital vorhanden ist.

21. Was geschieht, wenn der GGF vorzeitig als Gesch?ftsf¨¹hrer ausscheidet?

Hier ist es m?glich, f¨¹r den Fall des Ausscheidens des GGF aus den Diensten des Unternehmens eine vertragliche Unverfallbarkeit analog ¡ì 1b BetrAVG zu vereinbaren. In diesem Fall steht dem GGF das bis dahin aufgelaufene Versorgungsguthaben zuz¨¹glich weiterer zuk¨¹nftiger Ertr?ge analog ¡ì 2 Abs. 6 BetrAVG zur Verf¨¹gung.

22. Was kann die GmbH machen, wenn sie in eine wirtschaftliche Notlage ger?t?

In diesem Falle hat die GmbH das Recht, die Pensionszusage zu widerrufen. Dies ist durch Vereinbarung eines steuerunsch?dlichen Widerrufsvorbehalts m?glich. Das Kapital kann aus dem Versorgungskonto wieder vollst?ndig oder nur teilweise entnommen werden[2]. Die R¨¹ckstellungen sind gewinnerh?hend wieder aufzul?sen.

23. Was geschieht, wenn die GmbH verkauft wird?

Im Fall eines Verkaufes der GmbH geht die Versorgungsverpflichtung und das Versorgungskonto auf den Erwerber ¨¹ber. Die Versorgungsverpflichtung stellt in diesem Falle kein Verkaufshindernis dar, da im Versorgungskonto genug Liquidit?t vorhanden ist, die Pensionsverpflichtung jederzeit zu erf¨¹llen.

24. Welche Varianten gibt es bei Auszahlung des Versorgungskontos an den GGF ?

Als Varianten sind denkbar Einmalkapital, Ratenzahlung oder Verrentung.

Beispiel: Der GGF wird 67 Jahre alt. Auf dem Versorgungskonto sind 100 000 €. Das Versorgungskonto kann ausgezahlt werden als Einmalkapital in H?he von 100 000 €, in 10 j?hrlichen Raten a 10 000 € oder als laufende monatliche Rente bis zum Tod des GGF in H?he von rund 400-450 € monatlich (abh?ngig vom dann geltenden Zinssatz).

25. Wie ist die Auszahlung des Versorgungskontos durch den GGF zu versteuern?

Die Einzahlungen auf das Versorgungskonto w?hrend der Ansparphase stellen f¨¹r den GGF noch keinen Lohnzufluss dar und sind nicht zu versteuern. Erst der Auszahlungsbetrag ist individuell zu versteuern und gegebenenfalls in der GKV zu verbeitragen. Bei Auszahlung des Einmalbetrages kommt die F¨¹nftelungsregelung zur Anwendung (¡ì 34 EStG). Um der Steuerprogression zu entgehen, kann es ratsam sein, als Auszahlungsvariante eine Ratenzahlung zu w?hlen.

26. Was kostet eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto?

Eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto ist sehr viel kosteng¨¹nstiger als eine Versicherungsl?sung. An Kosten entstehen lediglich Beratungskosten f¨¹r die Ausarbeitung der Versorgungszusage (das sollte durch einen Profi geschehen), die Kontof¨¹hrungsgeb¨¹hren und die Kosten f¨¹r die j?hrlichen versicherungsmathematischen Gutachten f¨¹r die Ermittlung der H?he der R¨¹ckstellung[3].

27. Ist eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto auch f¨¹r Fremdgesch?ftsf¨¹hrer oder sonstige F¨¹hrungskr?fte geeignet?

Ja, das ist der Fall. Obige Ausf¨¹hrungen gelten, von geringf¨¹gigen Abweichungen abgesehen, auch f¨¹r Fremdgesch?ftsf¨¹hrer oder sonstige F¨¹hrungskr?fte.

28. Was ist zu tun, um eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto zu errichten ?

Zun?chst ist ein Gesellschafterbeschluss notwendig, eine Pensionszusage ¨¹ber ein Versorgungskonto zu errichten

Die Ausarbeitung der Pensionszusage sollte durch einen Fachmann erfolgen.

Die GmbH er?ffnet bei einem Kreditinstitut ein Gesch?ftskonto oder ein Depot.

Die GmbH verpf?ndet das Kontoguthaben f¨¹r den Fall der Insolvenz an den GGF. Hierf¨¹r ist ein Gesellschafterbeschluss notwendig. Die Ausarbeitung der Verpf?ndungsvereinbarung sollte durch einen Fachmann erfolgen.

Die GmbH zahlt die zugesagten Betr?ge auf das Versorgungskonto ein.

Es ist j?hrlich der Zinsgewinn des Versorgungskontos zu ermitteln bzw die H?he der Zuf¨¹hrung zur R¨¹ckstellung Der Zinsgewinn sind in der j?hrlichen K?rperschaftssteuererkl?rung als Betriebseinnahme bzw die Zuf¨¹hrung zu den R¨¹ckstellungen als Betriebsausgabe zu verbuchen.

Haben Sie R¨¹ckfragen ? Schreiben Sie mir eine Email:  ulrich.birk@uni-bamberg.de

[1] BMF v. 31.01.2002 - IV A 6 - S 2144 c - 9/01

[2] Ein Widerruf wegen wirtschaftlicher Notlage ist etwas anders als ein freiwilliger Verzicht durch den GGF. Ein Verzicht w?re mit steuerlichen Nachteilen verbunden, siehe BFH vom 23.06.2017 VI R 4/16

[3] Ein R¨¹ckstellungsrechner kann bei mir k?uflich erworben werden